deducción gastos

La Dirección General de Tributos se ha vuelto a pronunciar sobre este extremo en consulta vinculante 4042-16 de 22 de septiembre de 2016. Como es un tema sobre el que recibimos solicitudes de información de forma habitual aprovechamos para resumir el contenido de la doctrina expuesta en la consulta:

Es importante resaltar que la solución es distinta para el IRPF y para el IVA, y dentro de este hay que distinguir entre el IVA soportado en la adquisición y el soportado en el mantenimiento.

1. Impuesto sobre el Valor Añadido.

A) Base imponible. Es decir, si el profesional repercute sobre el cliente determinadas cantidades o dietas en concepto de desplazamiento. En ocasiones se aplica el mismo baremo establecido en el art. 9 del reglamento del IRPF para las dietas exentas, es decir 0,19€ por kilómetro, mas gastos de aparcamiento y peaje como una cantidad generalmente admitida.

Bien, pues claramente nos señala la DGT la plena aplicación del art. 78 de la Ley del IVA:

“La base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.”

Aclarando a continuación el concepto de contraprestación según establece a continuación el mismo precepto:

Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma”.

Se excluyen de la base imponible únicamente, según el propio art. 78, “las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente en virtud de mandato expreso del mismo” debiéndose justificar tales extremos fundamentalmente mediante la correspondiente factura expedida a cargo del cliente y el justificante de pago.

En definitiva, al respecto concluye la DGT “en la actividad llevada a cabo por un profesional independiente para la entidad a que se refiere el escrito de consulta, la base imponible estará constituida por el importe total de la contraprestación percibida por el profesional, que se compondrá, entre otros elementos, de los honorarios y las dietas, las cuales supondrán un mayor importe de los servicios prestados a sus clientes por el consultante, en las condiciones señaladas en el escrito de consulta, con exclusión de aquellos importes que, de acuerdo con los criterios anteriormente enunciados, tengan la consideración de suplidos.”

B) Derecho a la deducción de cuotas soportadas. En este caso la DGT distingue entre las cuotas soportadas en la adquisición y las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios tales como combustible, revisiones, reparaciones o peajes.

En el primer caso, es decir, cuotas soportadas en la adquisición, debemos tener en cuenta lo dispuesto en el art. 98 de la Ley del IVA:

“Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional”.

A continuación el precepto señala que no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad entre otros los que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos, los que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas, los que no figuren en la contabilidad o los destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales.

Pero seguidamente, y como es habitual en la normativa del IVA la Ley nos señala una serie de excepciones, indicando que no obstante podrán deducirse las cuotas de aquellos bienes que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de acuerdo con las siguientes reglas:

1ª. Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.

2ª. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por ciento.

Es decir, que tenemos una presunción legal de afectación del 50% en cuanto a las cuotas soportadas en la adquisición de vehículos que se emplean en todo o en parte en el desarrollo de la actividad. No obstante se trata de una presunción, por lo que cuando se acredite un grado efectivo de utilización diferente se podrán regularizar las cuotas.

Ahora bien, qué ocurre con la adquisición de bienes y servicios (combustible, reparaciones, revisiones, peaje) directamente relacionados con los vehículos? Pues aparentemente el mismo artículo 95, en su apartado cuarto nos dice:

Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes y servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:

  • 1º. Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
  • 2º. Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
  • 3º. Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.
  • 4º. Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos.”.

Pero, la DGT nos recuerda que “el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en la sentencia de fecha 8 de marzo de 2001, Laszlo Bakcsi, recaída en el Asunto C-415/98, ha declarado que la afectación de un bien de inversión determina la aplicación del sistema del Impuesto sobre el Valor Añadido al propio bien y no a los bienes y servicios utilizados para su explotación y su mantenimiento. El derecho a deducir el Impuesto sobre el Valor Añadido que grava dichos bienes y servicios constituye una cuestión aparte del ámbito de aplicación del artículo 17 de la Sexta Directiva. El citado derecho depende, en particular, de la relación entre dichos bienes y servicios y las operaciones gravadas del sujeto pasivo.”

De aquí concluye la DGT la adquisición de un vehículo empleado en parte en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional goza de una presunción de afectación del 50%, por lo que en esa misma proporción podremos deducir dichas cuotas. No obstante esa misma presunción no es aplicable a la adquisición de bienes y servicios relacionados con el vehículo, como puede ser el combustible o las reparaciones, puesto que el derecho a la deducción de estas cuotas debe desvincularse del régimen aplicable a la adquisición. Estas cuotas serán deducibles siempre que su consumo se afecte al desarrollo de la actividad sujeta y no exenta, y esta afectación deberá ser probada por el contribuyente que pretenda su deducción por cualquier medio de prueba admitido en derecho.

Por tanto nos encontramos con un problema de prueba. La presunción legal del 50% es aplicable para las cuotas soportadas en la adquisición del vehículo, pero no en las del combustible o reparaciones. El empresario o profesional podrá acreditar la realización de un desplazamiento profesional, en cuyo caso podrá deducir el 100% de las cuotas soportadas en el gasto de combustible, pero ¿cómo se acredita que las reparaciones periódicas están afectas al desarrollo de la actividad empresarial o profesional? Nos encontramos por tanto ante la obligación de justificar el grado de afectación del vehículo para la deducción de estas cuotas. No nos serviría la presunción legal.

2.- Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Para la deducción en el IRPF de los gastos ocasionado por el vehículo (amortizaciones, combustible y otros gastos de mantenimiento), se exige su utilización exclusiva para la actividad. Ello en base a lo dispuesto en el art. 22 del Reglamento IRPF que excluye expresamente a los vehículos privados de la posibilidad de ser considerados como bienes afectos pero utilizados para necesidades privadas de forma irrelevante.

No cabe por tanto la posibilidad de pretender deducir los gastos derivados de la utilización del vehículo, si este se destina también a necesidades privadas del contribuyente, aunque sea de forma accesoria o en horas o días inhábiles.

Ante este tratamiento nos podemos encontrar con situaciones claramente injustas, por ejemplo el profesional que repercute sobre el cliente un gasto de desplazamiento, repercusión que tendrá el tratamiento de dieta no exenta por no tratarse de una relación laboral y por tanto sujeta a IRPF e IVA, pero que no podrá deducirse el gasto de gasolina en su IRPF puesto que el vehículo utilizado no se puede considerar afecto por dedicarlo también a su uso particular.

En definitiva, son muchas las dificultades que tenemos para la deducción de los gastos derivados de la utilización del vehículo privado. Como vemos al tratamiento es diferente en el IVA y en el IRPF. En el primero, aunque existe una presunción legal de afectación del 50% para las cuotas soportadas en la adquisición del vehículo, también existen restricciones para la aplicación de esa presunción para las cuotas soportadas en la adquisición de bienes y servicios relacionados con el vehículo. En el segundo no existe presunción alguna, y no es aplicable la del IVA, por lo que el contribuyente deberá acreditar la utilización exclusiva para la actividad empresarial o profesional.

Si desea mayor información no dude en contactar con nosotros y mientras tanto reciban un cordial saludo.